2011年注會審計強化講義21.2-財務報表審計中對法律法規的考慮

第二節　財務報表審計中對法律法規的考慮
　　違反法規行為，是指被審計單位有意或無意地違反會計準則和相關會計制度之外的法律法規的行為。
　　在考慮被審計單位的一項行為是否違反法律法規時，注冊會計師應當征詢法律意見。
　　違反法規行為可能會給被審計單位帶來諸如罰款、訴訟等財務后果。違反法規行為與通常反映在財務報表中的交易和事項相關度越小，注冊會計師越不可能注意到或識別出可能存在的違反法規行為。
　　一、管理層遵守法律法規的責任
　　保證經營活動符合法律法規的規定，防止和發現違反法規行為是被審計單位管理層的責任。
　　1.按照有關法律法規的規定，管理層有責任通過建立健全和有效實施內部控制，確保其遵守適用于被審計單位的所有法律法規。為實現這一目標，管理層通常建立政策和程序，以防止和發現違反法規行為；（預防責任）
　　2.被審計單位的違反法規行為可能導致包括處罰、訴訟、賠償等后果。由于這些后果是被審計單位違反法律法規造成的，所以管理層理應承擔相應責任。（后果承擔責任）
　　注冊會計師執行財務報表審計業務的目標和責任在于對財務報表發表審計意見。注冊會計師的這一責任不能與被審計單位管理層的責任相混淆，更不能以注冊會計師對財務報表的審計代替管理層應承擔的遵守法律法規的責任。
　　二、對被審計單位遵守法律法規的考慮
　　（一）在考慮被審計單位遵守法律法規時采取的措施
　　在計劃和實施審計工作時，注冊會計師應當保持職業懷疑態度，充分關注審計可能揭露導致其對被審計單位遵守法律法規產生懷疑的情況或事項。
　　注冊會計師在財務報表審計中，既不應當假定被審計單位有違反法規行為，也不能假定其沒有，但必須充分考慮注意到的、反映被審計單位可能存在違反法規行為的任何跡象。尤其是在有證據表明被審計單位存在違反法規行為時，注冊會計師應實施適當的審計程序。
　　（二）總體了解相關法律法規及遵守情況
　　1.總體了解時應特別關注的方面。
　　在獲得總體了解時，注冊會計師應當特別關注某些法律法規可能導致對被審計單位經營活動產生重要影響的經營風險，即違反法律法規可能導致被審計單位停業或對其持續經營產生重大影響。
　　2.總體了解的審計程序。
　　（1）利用了解被審計單位行業狀況、法律環境與監管環境以及其他外部因素時所獲知的信息。
　　（2）向管理層詢問被審計單位為遵守有關法律法規而采用的政策和程序。
　　（3）向管理層詢問對被審計單位經營活動可能產生重要影響的法律法規。
　　（4）與管理層討論在識別、評價和處理訴訟、索賠與稅務糾紛時采用的政策和程序。
　　（5）與審計組成部分的其他注冊會計師討論適用于該組成部分的法律法規。
　　（三）實施進一步審計程序
　　1.識別違反法規行為的進一步審計程序。
　　在獲得總體了解后，注冊會計師應當實施下列進一步審計程序，以有助于識別被審計單位在編制財務報表時應當考慮的違反法規行為:
　　（1）向管理層詢問被審計單位是否遵守了適用于被審計單位及其行業的法律法規。
　　（2）檢查被審計單位與許可證頒發機構或監管機構的往來函件。
　　2.獲取對財務報表有重大影響的法律法規得到遵守的證據。
　　對影響財務報表重大金額和披露的法律法規（如稅法），注冊會計師應當獲取被審計單位遵守這些法律法規的充分、適當的審計證據。
　　3.實施審計程序的范圍。
　　除實施上述審計程序以外，注冊會計師不需對被審計單位遵守法律法規情況實施其他審計程序。
　　（四）在實施常規審計程序時保持警覺
　　一旦發現被審計單位存在影響財務報表的違反法規行為，注冊會計師應當按照審計準則的規定，作出進一步的調查和必要的處理。
　　（五）獲取管理層聲明
　　注冊會計師應當向管理層獲取書面聲明，以表明被審計單位已將其知悉的、影響財務報表的所有違反或可能違反相關法律法規的情況告知注冊會計師。
　　（六）無反證判定
　　如果在實施了準則所要求的必要審計程序后，沒有證據表明被審計單位存在違反法規行為，注冊會計師可推定被審計單位遵守了相關法律法規。
　　三、發現違反法規行為時實施的審計程序
　　（一）關注可能表明違反法律法規的跡象
　　注冊會計師應當充分關注可能表明被審計單位違反法規行為的事項或情況，并對其他違反法規行為的跡象保持警惕。
　　（二）發現可能存在違反法規行為時的處理
　　1.總體要求。
　　當發現可能存在違反法規行為時，注冊會計師應當了解該行為的性質及發生的環境，并獲取其他適當信息，以評價其對財務報表可能產生的影響。
　　2.評價對財務報表的影響。
　　注冊會計師在評價違反法規行為對財務報表可能產生的影響：
　　（1）因罰款、沒收違法所得、封存財產、強制停業及訴訟等導致的潛在財務后果。
　　（2）潛在財務后果是否需要披露。
　　（3）潛在財務后果是否嚴重，以至于影響到財務報表的公允反映。
　　3.記錄發現的情況并與管理層討論。
　　當認為可能存在違反法規行為時，注冊會計師應當記錄所發現的情況，并與管理層討論。
　　4.向律師咨詢。
　　（1）注冊會計師如認為可能存在違反法規行為時，注冊會計師應當先與管理層討論。
　　（2）如果管理層不能提供令人滿意的信息，注冊會計師應當先向被審計單位律師咨詢。
　　（3）如果注冊會計師對被審計單位律師的咨詢意見不滿意，注冊會計師還應當考慮向其所在會計師事務所的律師咨詢。
　　可能存在違反法規行為→與管理層討論→向被審計單位律師咨詢→其所在會計師事務所的律師咨詢
　　四、對違反法規行為的報告
　　（一）與治理層溝通
　　1.與治理層溝通的總體要求。
　　注冊會計師應當將注意到的違反法規行為盡快地與治理層溝通，或獲取治理層已獲知違反法規行為的審計證據。