會計證輔導：會計等式的演進及內容

　　會計等式是指反映各項會計要素之間基本關系的表達式。由于它是用數學方程式來表示各項會計要素之問客觀存在的數量恒等關系，因此，也稱會計恒等式、會計方程式或會計平衡公式。從形式上看，會計等式反映了會計對象的具體內容即各項會計要素之間的內在聯系；從實質上看，會計等式揭示了會計主體的產權關系和基本財務狀況。
　　(一)會計等式的演進
　　會計等式產生于15世紀末，由意大利數學家、近代會計的奠基人盧卡．巴其阿勒首先提出。他根據復式記賬法的基本原理，通過數學運算方法建立了西式復式簿記的基本方程式，即“一個人的所有財產=其人所有權的總值”。這個公式被西方會計學者奉為會計的基本記賬原則。隨著商品經濟的發展，出現了公司的組織形式，商業信用大大發展，資本的籌措方式日益多樣化。于是，20世紀20年代，美國會計學者W．A．佩頓(W．A•Paton)和R•B．凱斯特(R•B．Kester)根據“有財產存在必有財產來源(或業主，或債主)”的基本思想，首次提出了“資產之形態=資產之來源”的會計等式。隨后，佩頓根據資產來源即資產支配權的理論，又提出了“資產：權益，，的思想。后來，凱斯特又把支配權明確劃分為負債與資本兩大類，提出了“資產=負債+資本”的會計等式理論。而且，凱斯特還認為，損益與資本息息相關，收益使資本增加，費用使資本減少，故而進一步提出了“資產=負債+(資本+收入一費用)’’的會計等式理論。到20世紀30年代，會計等式及其理論基本成熟定型。此后“資產=負債+5資本”這一會計等式就成了西方國家借貸復式簿記的理論基礎。在我國，由于實行的是以公有制為主體、多種所有制經濟共同發展的基本經濟制度，企業的投資者既有國家、法人，又有個人和外商，因此，我國將會計基本等式表述為“資產=負債+所有者權益”。
　　(二)會計等式的內容
　　1．資產=負債+所有者權益。這是最基本的會計等式，通常稱為第一會計等式。前已述及，任何形式的企業，無論其規模大小，要進行正常的生產經營活動，都必須擁有一定數量和結構的資產，這是企業從事生產經營活動的物質基礎和基本前提。這些資產分布在企業生產經營活動的各個方面，表現為不同的存在形態，如貨幣資金、原材料、機器設備、房屋及建筑物等。而企業用于生產經營活動的資產，又是從一定的來源渠道取得的。企業的資產最初由投資者(即所有者)提供，但是，投資者的投入不是無償的，而是擁有一定的要求權或求償權，即在經濟利益上要求從企業的生產經營活動中獲得補償、獲取資本增值，此種對企業資產所擁有的要求權稱為權益。如此，資產和權益之間就存在著相互依存的關系，即資產不能離開權益而存在，權益也不能離開資產而存在；沒有無權益的資產，也沒有無資產的權益。權益代表資產的來源，而資產則是權益的存在形態，二者實際上是企業資本這同一事物的兩個不同方面或兩種不同的表現形式。因此二者之間客觀上存在著必然相等的關系。即從數量上看，有一定數額的資產，必然有同等數額的權益；反之，亦然。在企業的生產經營過程中，從任何一個時點來看，資產與權益之間永遠保持著這種數量上的平衡關系，即：資產=權益。隨著商品經濟的日益發達以及商業信用和銀行信用的不斷發展，企業的籌資渠道日益多元化，即企業資產的來源渠道越來越多樣化，但歸納起來不外乎兩種來源渠道：一種是由投資者提供的；另一種是由債權人提供的。債權人對企業的投人同樣也不是無償的，他也對企業的資產擁有一定的要求權或求償權，即擁有一定的權益。因而，權益的歸屬也就相應地為兩部分，一部分是債權人的權益，一部分是投資者的權益，前者是通過借貸方式形成的權益，而后者則是通過投資方式形成的權益。在會計上，債權人的權益稱為企業的“負債”，投資者的權益稱為企業的“所有者權益”(在股份制企業則稱為“股東權益”)。由于負債和所有者權益共同構成了企業資產的來源，即負債和所有者權益之和等于權益，根據上面的分析可知，在任一時點企業的全部資產必定等于負債和所有者權益之和。因此就有了會計等式：資產=負債+所有者權益。隨著生產經營活動的進行，企業要發生各種各樣的經濟活動，必然會引起會計要素數量上的增減變化，但經濟活動的發生只能引起企業資產總額與負債和所有者權益總額的同時增減變化，并不能也不會破壞這一基本的平衡關系。這一等式反映了企業資產的分布狀況及其形成來源。無論在何時，資產、負債、所有者權益都應保持上述垣等關系。
　　需要注意的是：在上述等式中，負債總是位于所有者權益之前。這種順序的排列不是隨意的，而是有其特定的經濟意義。這是因為，負債和所有者權益代表了企業兩種不同的資產來源，盡管從性質上看它們都表現為對企業資產的要求權或求償權，即對企業資產所擁有的權益，但這兩種權益卻有著本質的不同。負債是企業借入的資產，一般都有明確的償還期限，有的還附有利率。債權人希望企業到期能順利償還本金，并支付預定的利息。債權人的這部分權益受到法律的保護，其償還具有強制性，即企業如不償還到期的負債，就要承擔法律責任。可見，債權人對企業的投入是一種暫時性的投入。所有者權益則不同，它是企業接受投資者的投資所形成的資產，它代表的是所有者投入企業的資本以及在后續的生產經營期間累計留存的盈利，這部分資本可供企業長期使用，沒有到期還本付息的限制。除非企業破產或清算，否則，這部分資本可供企業永久使用，即所有者對企業的投入是一種永久性的投入。另外，債權人和所有者對收益的期望不同，他們需要承受的風險也不同。債權人希望到期能夠收回本金并獲得利息，而且所獲得的利息是固定的，因而其收益是有限的，所承受的風險自然也有限；所有者則希望通過企業的有效經營等活動盡可能多地賺取利潤，其所獲得的利潤不是固定的，而是取決于企業盈利的多少，因此所有者承受的風險要高于債權人。負債的求償力遠遠高于所有者權益。這就是負債在會計等式中的位置排在所有者權益之前的主要原因。上述會計等式也可以表述為：“資產一負債=所有者權益”。這一等式表明：所有者權益是企業的全部資產扣減全部負債以后的剩余部分。正是在這個意義上，所有者權益又被稱“剩余權益”。當企業經營成功而不斷實現利潤時，剩余權益就會越來越大；反之，如果企業經營失敗而不斷出現虧損時，剩余權益就會越來越小。當企業資不抵債時，剩余權益就為零或負數。
　　總之，“資產=負債+所有者權益”這一會計等式反映了企業在任一時點所擁有的資產以及債權人和所有者對企業資產要求權的基本狀況，表明了資產與負債、所有者權益之間的基本關系。它實際上反映了企業資金的相對靜止狀態，故也稱為靜態會計等式。它是會計的基本等式，也是復式記賬法、試算平衡和編制資產負債表的理論基礎，在會計核算中占有極為重要的地位。
　　2．收入一費用：利潤。企業經營的目標就是從生產經營活動中獲取收入，實現盈利。企業在取得收入的同時，必然要發生相應的費用。企業將一定會計期間所形成的全部收入與發生的全部費用相比較，其差額就是企業在這一期間從事生產經營活動的成果。如果收入大于費用，其差額就是利潤；反之，就是虧損。因此，就有了下列會計等式：
　　收入一費用=利潤
　　這一會計等式是對會計基本等式的補充和發展，稱為第二會計等式。它表明了企業在一定會計期間的經營成果與相應的收入和費用之間的關系，說明了企業利潤的實現過程。它實際上反映的是企業資金的絕對運動形式，故也稱為動態會計等式。
　　3．資產：負債+所有者權益+(收入一費用)。在企業成立之初或某會計期間的期初(如2008年1月1日)，會計等式就是：資產：負債+所有者權益。隨著生產經營活動的開展，企業陸續取得了收入并發生了相應的費用。收入一般表現為資產的增加或負債的減少，即企業在取得一項收入的同時，其資產也相應增加或負債也相應減少；與收入相反，費用則一般表現為資產的減少或負債的增加，即企業在發生一項費用的同時，其資產也相應減少或負債也相應增加。收入使所有者權益增加，而費用則使所有者權益減少。因此，在一定的會計期間內(期末結賬之前)，會計等式可以表述為：
　　資產=負債+所有者權益+(收入一費用)
　　到了會計期末，企業將收入與費用相配比，可以計算出本期實現的利潤或發生的虧損。從產權關系來看，企業實現的利潤是屬于所有者的，企業發生的虧損最終也應由所有者來承擔。利潤的實現，一方面表現為資產的凈增加或負債的凈減少，另一方面表現為所有者權益的增加；而虧損的發生，一方面表現為資產的凈減少或負債的凈增加，另一方面表現為所有者權益的減少。因此，在會計期末企業對實現的利潤進行分配之前，上述會計等式又可以改寫成下列形式：
　　資產=負債+所有者權益+利潤
　　在會計期末，企業應根據國家有關法律、法規、企業章程或董事會決議等，按規定程序對實現的利潤進行分配。其中：一部分利潤應以所得稅的方式上交國家，一部分利潤應分配給投資者，在實際支付之前它們分別形成了企業的應交稅費和應付股利或利潤，即這兩部分利潤轉化為企業的負債；還有一部分利潤是以盈余公積和未分配利潤的方式留存在企業，構成了所有者權益的組成部分。
　　在利潤分配之后，上述會計等式又恢復為基本等式的形式，
　　即：資產=負債+所有者權益。
　　第三會計等式動態地反映了企業財務狀況和經營成果之間的關系。財務狀況反映了企業一定日期資產的存量情況，而經營成果則反映了企業一定期間資產的增量或減量。企業的經營成果最終會影響到企業的財務狀況，企業實現利潤將使企業資產存量增加或負債減少，企業發生虧損將使企業資產存量減少或負債增加。第三會計等式是反映第一會計等式與第二會計等式之間關系的等式，是第一會計等式的擴展，它不但沒有破壞第一會計等式的平衡關系，且把企業的財務狀況和經營成果聯系在一起，使資產、負債、所有者權益、收入、費用、利潤這六大會計要素無茹如何變化，最后都會回到資產、負債、所有者權益之間的!堡關系上來。正因為如此，“資產=負債+所有者權益”這一等式+才被稱為會計的基本等式。

　　【】★【】